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企業會計準則體系中的新理念
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企業會計準則體系中的新理念
北京廣播影視 集 團 夏 鵬
摘要 ： 文探討 了主要會計理念 國內外發展 的歷史 ， 本 并論述 了新準則體 系在會計 理念上的主要 創新和發展 ： 一是
從 受托責任觀 向決策有用觀 的轉 變， 二是從 利潤表 觀向資產 負債表觀 的轉 變 ， 三是謹慎性 原則作用趨減 ， 四是 實質重
于形式原 則作用趨增， 五是對會 計職業判 斷提 出了更高的要 求。
關鍵詞 ： 企業會計準則 會計理念
決策有用觀
資產 負債表觀
我國 ２ ０ ０ ６年 ２月 １ ５日發 布的 中國企業 會計 準則體 系 由 １
項基本會計準則和 ３ 項 具體會計 準則組 成 ，基本 涵蓋了我 國企 ８ 業經 濟活動中各種各類的經 濟業 務 ， 為其建立起 了會計 核算的 并 原則和指南。新準則體系 的創 新和突破體現在很 多方面 ， 本文擬 重點談一下新準則體系在會 計理念上的創 新和發展。
一
（ ） 二 相關性 Ｆ Ｓ Ａ Ｂ在 Ｓ Ａ Ｆ Ｃ２中認 為 ， 所謂會 計信 息 的相 關性 ， 是指會計信 息具有導致決 策差 別的能力 。 信息的相關性 會計 指的是與決策相關 ， 指會計信息能 夠影 響信息使用者的決策 、 是 能 夠導致信息使用者決策 的差別。會計信息之所以能夠 導致決 策的 差別 ， 是因為它能夠改進決策者預測 未來 的能力 ， 以及能夠 為決 策 者提供關于過去預期 的反饋結果 。相關性主要 的次級特征是 預測
價值 和反饋價值 。其他次級特征還包括及時性 、重要性 和充分披
、
受托責任觀向決策有用觀的轉變
關于財務報表的 目標 ， 歷來就有兩 種觀念之 爭。一是受托責
任觀 ， 二是決策有用觀。在受托責任觀下 ， 務會計 的 目 財 標是反映 受托者的受托責任和履行情 況 ，關注的是企業 受托資 源的安全 、 資本的保全和增值 ，因此要求 提供盡可能客觀 可靠的會計信息 。 在這種觀念下 ， 資產計價 傾向于采 用具 有較強可驗證 性的歷史成 本計量模式 。在決策有用觀下 ， 務報 表的 目標 是提 供與經營決 財 策相關 的會計信息 ，因此更 強調會計信息 與經 營決策 的相關性 ， 而相對忽視其可靠性 。在這 種觀念下 ， 按現時成本計 算企業的資
產 和收益 比用歷史成本更能說 明資產狀況 和經 營情況 ， 也有助于
露 。Ａ Ｃ在 《 ＩＳ 編制財務報表的框架 》 中指 出， 當信息通過幫助使用 者評價過去 、現在或未來 的事項或者通過確證或糾正使用 者過去 的評價 ， 響到使 用者的決策時 ， 影 信息就具有相關性 。其次級特 征
包括 預
測作用 、 確證 作用和重要性 。我國 《 企業會計準則— —基本
準則 》 對于相關性 的表述是 ： 企業 提供 的會 計信息 應 當與財務會 計報告使用者 的經濟決 策需要相關 ，有助于財務會計報告使用者
對企業過去 、 現在或者未來的情 況做出評 價或者預測 。
（ ） 三 相關性 比可靠性 更重要
２ 世紀 ７ ￣０ ０ ０８ 年代特 別是進
正確地預測未來的業績（ 李科威 ， ０） ２ ５。從歷 史上看 ， ０ 先有受托責 任觀 。后來 由于股份公 司的興起 ， 資主體 的 日 投 益分 散化和多元
入 ９ 年代 以后 ， ０ 隨著信 息技術時代 的到來 ， 信息使 用者對會計信 息 的需求發生 了很大 的變化 。他們從關注歷史信息轉 向更關注未 來信息 。他們既需要財務信息 ， 又需要非財務信息 ； 既需要定量 信 息 ， 要定性 信息 ； 又需 既需要確定性信息 ， 又需要不確定性信息 ； 既 需要年度信息 ， 又需要季度 、 月度甚至實時信息。這些 變化使得會 計信息的相關性 問題變得 日 益突 出。 于是 ， 計界開始了一 場 旨在 會 提高會計信息相關性 的革命 （ 于富生 、 黎來芳 ，００）我國盡 管在 ２０ 。 １９ 年發布 的 《 ９３ 企業 會 計準則——基本 準則 》 ２０ 年 發布 的 和 ０１ 《 企業會計制度 》中將可靠性和相關性并列 ， 作為兩項會計 基本 原 則， 但在具體會計 處理規定 中， 卻更多地 強調 了可靠性 ， 典型地 體 現在對歷史成本原則 的過分依賴 ， 允價值使用 的過度謹慎上 。 對公 新準則體系為適應我 國經濟發展和會計 國際趨 同的需要 ，以建立 高質量 的會計準則體系 為出發點 ， 一改過去對于公允價值過度謹 慎 的認識 ， 時全面引入 了公允價值的概念 ， 適 并將其應用于長期股 權投 資 、 投資性房 地產 、 物資產 、 幣性 資產交換 、 生 非貨 資產減值 、
化， 人們開始更多地關注向投資者等會計信息使用者提供有助于 他們作 出經濟決策的信息 ， 因此決 策有 用觀逐漸有取 代受托責任
觀之 勢 ， 國和 國際會計 準則委 員會 （Ａ Ｃ） 各 Ｉ Ｓ 的概念 框架對 財務
報表 目標 的論述 ， 大多將決策有 用觀作為首要 的 目標 。而決策 也 有用觀 在會計準則 中又集 中體現在對 于相 關性 和可靠性 的權衡
和選擇上 。
（ ） 一 可靠性 美 國財務會 計準則 委員會 （ Ａ Ｂ） 《 Ｆ Ｓ 在 財務 會計概念公告第 ２ 號——會計 信息的質量特征 》 Ｓ Ａ ） 中指 （Ｆ Ｃ ２ 出， 可靠性 由可驗證性 、 中立性 和如實反映等次級特征組 成。英 國 會計 準則委
員會 （ Ｓ 在 《 Ａ Ｂ） 財務會計原則公 告》中將可靠性分 為
如實反 映 、 實質性 、 中立性 、 謹慎性 和完整性 等 ， 以 “ 并 真實 與公 允”即如實反映作為會計行為規范 的核心原則 。Ｉ Ｓ － 《 Ａ Ｃ￣ 編斜財 －
務報表的框架 》 中指 出 ， 所謂可靠性 ， 是指財務報表所提供的信息 必須如實反映其所擬反 映或 理應反映的交易 或事項 ， 并在可靠性
之下劃分 了如實反映 、 實質重于形式 、 中立性 、 審慎 和完整性五 個 次級特征。我 國《 企業會計 準則——基本準則 》 規定 ， 企業會計應 當以實際發生 的交易 或事項 為依據進行 確認 、 量和報告 ， 計 如實
企業年金基金 、 股份支付、 債務重組、 收入、 企業合并、 租賃 、 金融工
具確認與計量 、 金融資產轉移 、 套期保值 、 石油天然氣開采 、 金融工 具列報等各項具體會計準則 中。 新準則體系對于公允價值 的應用 。
反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關信息， 保證
會計信息的真實可靠 、 內容完 整。
射 通鞏 ? 版 ２０ 年第 ８ 奈 綜合 ｏ６ 期
正是在決策有用觀 的指導下 ， 提高會計信息相關性 的有 力手段 。 二、 利潤 表觀 向資產 負債表觀 的轉變 資產負債 表觀 （ 也稱 資產負 債觀 ） 和利 潤表觀 （ 也稱 收入 費
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用觀 ） 都是以收益 的確認和計量為基礎而發展起來的會計 理念。 （ ） 一 資產負債表觀 １７ ７ ６年 ， 當? 亞 斯密在 《國富論 》 中提出 了收益概念 ， 為收益是 “ 認 財富 的增 加”， “ 即 那部分不侵蝕 資本 的可予消費的數 額”。１９ ８０年 ， 馬歇 爾在 《 經濟學原理 》中， 進一
債表 觀的廣泛認同表 明了這樣一種趨勢 ，即會計準則 的制定和財 務報表 的列報更為關 注對 “ 真實公 允” 的追求 （ 趙愛玲 ，０５）資 ２０ 。 產負債表觀的典型體 現是 《 企業會計 準則第 ｌ ８號——所得稅 》 中
對于所得稅的會計 處理 。 《 原 企業會計制度 》 中對于所得稅的核算 方法 ， 既有應付稅款法 ， 又有納稅影 響會計 法 ； 納稅影 響會計 中又 有遞 延法 和債 務法。但 不論哪種方法 ， 是利潤表觀的具體體現。 都
其著 眼點在 于利潤表 ， 核心是以會計利潤 為出發點 ， 通過調整永久 性差 異或者時間性 差異 ， 得出應納稅 所得額 ， 最終確認 當期所得稅
步 提出了 區分 “ 實體 資本 ” “ 值收 益”的經 濟學 收益 思想 。 和 增 １４ 年 ， Ｒ 希克斯在 《 值與資本 》 ， ９６ Ｊ ? ? 價 中 把收益概念
發展成為一 般性的經濟學收益概念 ， 為 “ 益是指在保 持期末和期初 同等 認 收
富裕的情況下 ， 可予消費的最大金額”。根據經 濟學 收益觀 ， 收益 計量從屬于資產的計 價 ， 一般是通過重置成本會計 或定期對期末 資產進行估價來求得一定時期 內資產的凈增量 ， 并以此作為 當期 收益 （ 裘宗舜 、 張思群 ，０ ４ 。以這種觀 念為基礎 ， ２０） 會計確認 和計 量的重心放在 了資產負債表上 ， 首先考慮從 交易或事項產生 的有 關資產和負債的計量人手 ， 然后根據 資產 和負債的變化來確 認收 益， 由此而形成的收益計算 公式是 “ 利潤 ＝期末凈資產 一期初 凈 資產”， 這就是會計學上 的 “ 資產負債表觀 ”。 （ ） 二 利潤表觀 隨著 “ 持續 經營”概念和股份公 司的 出現 ， 收益確定 的重要性 日益成 為人 們的共識 。相應地 ， 這時 的會計政 策開始轉為關注收益 的定義 確 認 和計量 。也就是從 這時開 始 ， 人 們逐漸認 可了收益就 是產出價值大于投入價值 的差額的觀點 ， 以 此為基礎形成了會計學 收益觀 ， 并被人們廣泛接受 。根 據會計學 收益觀 ， 企業 的收益就是指 一定 時期 內企業業 已實 現的收入與相 關的成本 、 費用之 間的差額 。以此為基礎 ， 會計確認和計量 的重心 放在了利潤表上 ， 首先考慮從 交易或事項產生有關 收入 和費用的 直接計量 人手 ， 后根據收 入和費用 的變化來確 認收益 ， 然 由此而 形成的收益計算公式是 “ 利潤 ：收入 一費用”， 就是會計 學上 這
費用和應 交所得稅。而 《 企業會計 準則第 ｌ —— 所得稅 》 ８號 則統 規定對于所得稅采用資產負債表債務法 ，要求企業取得資產和 負債時 ， 當確定其計稅基礎。 應 資產和 負債 的賬面價值與其計稅基
一
礎存在差異的 ，應 當確認所產生 的遞延所得稅資產或遞延所得稅 負債 。 所得稅準則的這一核算方法的改變 ， 正是資產負債表觀的典
型體現 ， 它將著眼點從利 潤表轉移到 了資產負債表 ｋ 其 目的是為 ， 了保證資產負債表上各項資產和負債 的真實性 。
三、 謹慎性原則作用趨減
謹慎性原則的起源可以追溯到中世紀 ，當時的財產托 管人為 了減輕受托責任 ， 對其托 管財產的增值不進行任何預計 。隨著 ｌ ９ 世紀會計受托責任的盛行 ， 會計人員 面對著 日益上升 的訴訟風險， 普遍存在強烈的災難 意識 ，中世紀財產托管人減輕責任的謹慎方 式逐 漸為會計界所 認同 ，進而形成 了受托責任 觀下的謹慎性原則
（ 黃梅 ，０ ５。 ２０）
進
入 ２ 世紀 ８ 年代以后 ，隨著財務報表 目 由受托責任觀 ０ ０ 標 轉向決策有用觀， 對謹慎性 的批評也 日 漸激烈 ， 謹慎性的原理和內 涵被會計職業團體或準則制定機構重新審視 。Ｆ Ｓ Ａ Ｂ在其概念框 架研 究中反復討論 了這個概念 ， 并且試圖用 “ 審慎” 來取代這一 概 念 。Ｆ Ｓ Ａ Ｂ明確指出： （ 這種 定義下 ）穩 健性 的概念可能與某 “在 ，
些重要的質量特征產 生沖突， 如公允表述 、 中立性 和可比性 （ 包括
一
的“ 利潤表 觀” 。此后 ， 資產負債表觀” “ “ 被 利潤表觀” 所取代 。 （ ） 三 回歸本源 ： 利 潤表觀 向資產 負債 表觀 的轉 變 國際 從 會計 界 自 ２ 世 紀 ５ 年 代 以來 就開始注 意吸 收經 濟學 收益觀 的 ０ ０ 某些合理 內容 ， 引導會計學收益觀朝著經濟學收益觀方向發展。人
們從決策有 用觀 出發 ，當相關性與可靠性之 間發生矛盾時 ，寧愿 “ 犧牲一點可靠性而增加 相關性”（ 裘宗舜 、 張思 群 ，０４ ， ２０ ）從而 使 會計學收益觀又回歸到經濟學收益觀的本 源上 ， 就此 ， 利潤表觀也
致性 ） ……財務報告 中的穩 健性不 應該再蓄意地 、 一貫性地 低
估凈資產和利潤 。”（ 李增 泉 、 盧文彬 ，０ ３）Ａ Ｃ在 １７ 年發布 ２０ ＩＳ ９５
的《 國際會計準則第 １ —— 會計政策說明 》 ＩＳ ） ， “ 號 （Ａ Ｉ 中 將 慎 重”即謹慎性 原則 與 “ 重要性 ” “ 和 實質重于形式”列為三大會計
重新 回歸到資產負債表觀 。如 ＦＳ Ａ Ｂ在 《 財務會計概念公告第 ３ 號——企業財務報表的要素 》（ Ｆ Ｃ ） Ｓ Ａ ３ 中提 出了全面收益的概念，
政策 （ 林茂臣． ０ ） ２ ５ 。但是， １９ 年修訂公布的用于取代原 ０ 在 ９７
ＩＳ 的新的 ＩＳ 《 ＡＩ Ａ １ 財務報表 的列報 》 以及 １８ ， ９９年發布的《 編報 財務報表 的框架 》 卻減少 了對 于謹慎性原則 的依賴 ， ， 將其作為會
計信息質量特征中可靠性之下的一個次級特征 。 我國《 企業會計 準則——基本 準則 》 對于謹慎性 原則的表述 是： 企業對交易或者事項進行會計確認 、 量和報告應當保持應有 計
從而使沿用了數十年的資產負債表觀開始轉向利潤表觀。１９ 年 ９６
修訂的 《 國際會計準則第 ｌ ２號——所得 稅 》（Ａ Ｉ ， 中最 主 ＩＳ ２） 其 要的變化就 是禁止采用遞 延法和利潤表債 務法 ， 要求采用 資產負 債表債務法 。 美國證券交易委員會 （ Ｅ 于 ２０ Ｓ Ｃ） ０ ３年 ７月 ２ ５日向 國會提交 了一份題為 《 對美 國財務報告
采用 以原則為基礎 的會計 體系 的研究 》 的報告 。Ｓ Ｃ報告要求財務會計概念框架要保證 內 Ｅ 在 的邏輯一致性 ， 并特別強 調了資產負債 表觀優 于利 潤表觀 （ 飛
的謹慎 ， 不應高估資產或者收益 ， 低估負債或者 費用 。 其實質是 ， 企
業 在經營活動 中存在著各種風險和不確定因素 ，所 以要求企業在 進行會計核算時 ， 當遵循謹慎性原則 ， 應 即要求企業在面臨不確定
草 ， ０ 。Ｓ Ｃ報告呼吁 Ｆ Ｓ ２ ４） Ｅ ０ Ａ Ｂ在制定會計準則 時， 以資產 負債 表觀全面取代利潤表觀 。Ｅ Ｓ Ｃ認為 ， 資產 負債表觀為經濟實質提供
了最有力 的概念描述 ， 從而成為準則制定過程 中最合適 的基礎 。 隨著 資產 負債表觀 向利 潤表觀的轉變 ， 會計計量 的重 心又逐 漸從利潤表上轉移到了資產 負債表上。資產負債表觀實際上是一 種更為注重交 易和事項 的實質的方法 ， 用一種會計信息使 用者易 于理解的方式在財務報表 中反映這些交易或事項的結 果。資產負
因素的情況下作 出職業判斷時 ， 當保持必要的謹慎 ， 應 充分估計到 各種風險和損失 ， 高估資產或收益 ， 不 也不 少計負債 或費用 。基本 準則 中的這一定義雖然與 《 企業會計 制度 》 中的表述并無實質性
的不 同， 但在各項具體會計準則 中 ， 卻充分體現 出了對于穩健性原 則使用 的更加審慎 的態度 ， 穩健性原則呈現出作 用趨減的態勢。 如
《 企業會計準則第 ８ —— 資產減值 》 號 雖然規定對于各項資產應
該計提減值準備 ，但同時也明確規定資產減值不能轉回 ，相對于
財 通 綜 版２ ６ 企＿ 孔? 合 ０ ￣Ｉ ０ ８
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《 企業會計 制度 》 “ 中 不得計 提秘密準備 ” 的原則性 要求 ， 更叫確 具體地規定 了防止濫用穩 健性原 則的剛性措施 。又如在 《 Ｉ 企、會 計準則第 １ 號 —— 債 務苣組 》 對于 重組 債務 的賬面價值 ２ 中， 應付現金金額之間 的差額 ，小再計人 資本公積 ，而 是計人損益 ； 《 企業 會計 準則第 ７號 —— 非 貨幣性 資產交換 》 要求換 人資 中， 產按換 出資產的公允價值人賬 ， 而不再堅持按換 出資產的 賬面價 值人賬 ， 改變了以前為 ｒ 從而 防止企業操縱 利潤而一味謹慎 的做
－ ＿ 于換 人資產人賬價值 的確 定 ， ｆ對 Ｉ 規定 了一 項前 提條 件 ： 該項 “
交換 釘商 實質 ”即， 如果 該項交換具有 商業實質 ， 則應以公 允價值人賬 ；¨ 交易不具有商業實質 ， 以賬 面價值人賬。在 耍果 則應 這 咀， 計準
則對 于非 貨幣性資產交換的處理 ， 食、會 不是僅僅拘泥 ｆ “ 貨 Ｉ 資 產” 一 交換 “ 非貨 幣性 資產”的形式 ， 而是關注 于交 換的 “ 商業吱質”， 并根據其是否具有商業實 質進行不同的會計 處 理， 就垃實 質 于形式 原則 的霞要體現 。
五、 對會計職業判斷提 出了更高的要求 關于會計職． Ｎ斷的應用 ， 淪界有兩種不同的觀點 ： １） ＞ ｌ ｋ 理 （ 應 擴大會計 職業判斷空間。其理 由之 一是會計職業判斷是不可消除 的， 而且必然會隨著經濟 的發展而更受重視。 一方面由于無論是國
法。再如在《 企業會計準則第 ｌ 號—— 存貨》 取消了存貨汁 中， 價的后進先 出法 。 對存貨發 出的計價完全 符合存貨 實物 的流轉 使
過程 ， 而不是僅僅是為了在通 貨膨脹條件 下體現穩 健性 原則 。
四、 實質重于形式原則作用趨增
實質 重 于形 式這 一 概 念最 早 出現 在 美 國會 計 原則 委 員 會
際會計準則還是國家會計 規范體系都無法對所有企業 可能發生的 交易事項進 行詳 細的規范 ；另一 方面 ，留給企業更廣闊的選擇 空 間， 有利于增強企業的個性化 、 靈活性 、 彈性和及時性 。 所以會計 的
職業判斷必將 是未來會計 界的一個發展趨勢 。 其理 由之二是 ， 實 從
（Ｐ 于 １ ０ Ａ Ｂ） ９ 年發布的第四號公告《 ７ 基本概念與會計原則 》 之 中。在該公告中 ，Ｐ 認 為 “ ＡＢ 財務會計應 該強 調事項 的經濟實質 ， 而無論該事項 的法律形式 有 可能 多么地不 同于其經濟 實質 ”（ 許
香蘭 ，０ ２） ２ ０ 。英格蘭與威爾士特許會計師協會 （Ｃ Ｅ ） ｌ ８ ＩＡ Ｗ 在 ９ ５
質上看留有會計職業 判斷空間并非 是降低會計 信息 質量的原因 ，
相反 ， 會計 人員根據企業 內 、 外部 的實際情況 作出判斷 ， 選擇 合適
年發布 的第 ６３號技術公告 中指 出 ： 旨在按 真實 與公允的觀 點 ０ “ 提供信息 的財務報表 中 ， 考慮的問題應 為交易的經濟實質 而 所應 非法律形式 ， 能準確地判定這 些交易的本質 及對他們進行合 以便 適 的會計處理 。” 煜 ， ０） Ｓ 伯相 ２ ５Ｉ Ｃ在 《 ０ Ａ 編報 財務報表 的框 架 》 中 ， 出了財務報表 的質量特 性要求 ， 中之一就 是實質 重于形 提 其 式 ： 如果會計信息要想真實地反映其所擬反 映的交易和事項 ， “ 那 就必須根據它們的實質 和經濟現實 ， 而不是僅僅 根據它們 的法 律
的會計處理方 法 ， 而不必拘泥于特定的規定中 ， 能夠提高會計信息 的相關性 和可靠性 。 （ ） ２ 應縮小
會計職業判斷空間。理由之一 是 “ 原則性” 的會計準則 的優勢發揮是有前提條件的 ， 如會計人員要
有較高的業務素質和職業道德水平， 同時還要有健全的保障機制。
如果上述條件不 能滿 足或是保 障機制不健全 ，一味擴大會計 的職 業 判斷會帶來相 反的作 用 ：企業會計人員沒有能力作出正確的會 計 判斷； 會計人員利用職業判斷操縱利潤 ； 加大會計信 息使 用和分 析 的成本等 。 理由之二是會計準則的制定是一個博弈 的過程 ， 它涉 及 到管理層 、 、 股東 中介機 構 、 準則制定者 、 學者和政府等不同的利 益 團體 ， 各個團體基于不同動機影響著準則的制定 。有研究表明 ， 各個利益 團體都會從 “ 選擇 陛不實財務披露” 中獲得好處 ， 從這方 面講也應該盡量 縮小會計職業判斷空 間以避 免 “ 選擇性不實財 務
披露 ”（ 張世 興等 ，０ ３） ２０ 。
形式來進行核算和反映。交易或事項的實質 ， 與它們的法律形式
或人為形式 的明顯外表 并不 總是一致的 。”
我國 《 企業會 計準則 —— 基本 準則 》 對于實 質重于 形式 原 則的表述 是 ， 企業應 當按照交 易或者事 項的經濟 實質 進行會計確 認、 計量和報告 ， 不應僅 以交 易或者事項的法律形式為依據 。我 國 對于實質重 于形式 原則 的應用 有一個 認識不 斷深化 的過 程 。在 １ ３ 發布的企業會計準則 中， 明確提 出實質重于形式 的原 ９ 年 ９ 沒有 則， 直至 ８ 年后 ， ２０ 年頒 布的 《 在 ０１ 企業會計 制度 》 ， 中 才正式地 列上 了這一原則 ， 為十三項 基本會計原 則之一 ， 將其應 用 于 作 并 會計 主體 的確定 、 資產 和負債等會 計要素 的定義 、 期投 資和長 短
新準則 體系采取 了擴大會計職業判 斷空間的準則制 定思路 ， 突破 了原來企業會計制度 事無 巨細 、 面面俱到 的局限 ， 改變會 努力 計 人員照葫蘆 畫瓢 的傳統性思維習慣 ，以提 高會計信息質量 為 目 的， 著力培養會計 人員的職業判斷能力。 其對于會計 職業 判斷的要 求， 貫穿于會計 的確認 、 、 錄和報告 的全過程 ， 計量 記 涉及到方方 面 面。 如會計 原則的選擇與協調 ， 當交易和事項的經濟實 質與其外在
表現形式不相一致時 ， 應注重經 濟實質 ， 這就要通過專業分析和判
期投資的劃分、長期股權投資核算的權益法和成本法的選擇 、 融 資租賃和經營租賃的劃分 、 租人 固定資產的確認 及其 應付租 融資
金的資本化 、 的確認 原則 、 款費用停止 資本化的時間界 限 、 收入 借 關聯方關 系
的確定 、 資產 負債表 日后事項 的處理 、 有負債 的處 或
理、 合并報表的編制 以及合并報表范 圍的確定等方面 。 在新準則體系 中， 《 在 企業會計制度 》 應用 的基礎上 ， 又進一 步強調了實質重于形式原則的重要性 ，擴大了實 質重于形式原則 的應用范 圍。 《 如 企業會計準則第 ３ 號——財務報表 的列報 》 ， ０ 中 對于流動資產和流動負債的分類 ，不再僅僅 以不超過一年或者一 個營業周 期為根據 ， 而是 增加 了 “ 主要 為交易 目的而 持有 ” 樣 這 個分類標準 。即一項資產 ， 如果主要為交易 目的而持有 ， 即使其 變現 、出售或者耗用 的周期超過 一年或者一個正 常的營業周期 ，
一
斷 以保證會計信息的可靠性 ； 對一項經濟業務是否重要 、 是否影 響 信息使用者 的決策 以及是否應單獨披露等 ，準則中沒有也難 以規 定具體的識別標準 ， 要會計專業人 士作 出判 斷。 需 又如會計 政策的 選擇及會計估計 ，包括存貨計價方法 、固定資產折 舊方法等 的選 用 ， 的期末計 價及各項 資產 減值 準備 的計提 ， 資產 使用 壽 資產 固定 命及凈殘值的確定 ，未來現金流量的確定 ，研究與開發費用 的處 理， 以及關聯方披露等 事項 ， 需要會計專 業人士作 出判斷 。還有 都 公允價值的應用 ， 或有事項發生 的可能性 ， 濟利益是 否很可能 流 經 入或流出企業 ， ， 等等 都需要很強的會計職業判斷能力。 《 如 企業會 計 準則第 ｌ — — 或有事項 》 規定 ， 預計 負債應當按照履行相 ３號 “ 關 現時義務所需支出的最佳估計數進行初始計量 ” “ ； 或有事項 涉
也應歸類于流動資產 ； 一項 負債 ， 如果主要為交易 目的而持有 ， 即
使其清償 的周期超過一 年或者一個 正常的營業周期 ， 應歸類 于 也 流動負債。再如 《 企業會計準 則第 ７ 號——非貨 幣性 資產交 換 》
財佘通乳 ? 綜合版 ２０ ｏ６，￣ ８期
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整合分析在審計學領域的應用
南京大學 強韶 華
摘要 ： （ ｅ ） 整合 Ｍ ｔ 分析是一種嚴 密、 ａ 系統的分析方法 本文根據 Ｍ ｔ分析在心理學 、 ｅ ａ 生態學 、 育學、 決策學 教 社會
等 領域 的研 究成果 ， 分析其理論方法 嘗試將 Ｍｅａ ｔ 分析 應用在審計學領域 ， 結合 實際案例研 究 Ｍｅ ｔ ａ分析在 審計 學領 域 的應 用步驟和方法 ， 并根據案例結果探 討其在 審計學領域的應用前景和存在的問題 關鍵詞 ： ｅａ Ｍ ｔ 分析 審計領域 效應值 整合分析也稱 為 Ｍｅ 分析 ，最早 由心 理學 家 Ｇ
ａｓ于 １７ ｔ ａ ｌ ｓ ９６ 年在研究心理 療法的有效性 時命名 ， 含義 為分 析的分析 ， 其 即對 來 自于大量 獨立研究 的結 果進 行整 合。Ｍ ｔ 分析提出至今 ， ｅａ 大多 要特點在于 ：以小 樣本統計資料為基礎的研究 出現矛盾結論 的時 候， 可以提供更多的有效推論 ， 除了樣本 相關性 問題 ， 它還可能發
現相 關變量 的取樣錯誤或測量錯誤 。 “ 當個人研究的案例過少不 能得 出有效的統計結 果或存在大量統計力較低 的非實驗研究時這 種方 法 顯得 非 常有 效（ｅｉｉＭ ｔ— ｎ ｌ ｉ Ｄ ｃ ｉ ｎｌｓ ｄ Ｐｔｔ ｅａ Ａ ａ ｓ ， ｅｉｏ Ａ ａｙｉａ ｔ， ｙｓ ｓｎ ｓｎ
Ｃ ｓ Ｅｆｃ ｖｎｓＡ ａ ｓ ， ４”。 ｏｔ ｆ ｔ ｅｅｓ ｎ ｌ ｉ １９ ） － ｅｉ ｙｓ ９
應用于實驗類 型的研究 ， 中尤以在醫學 領域 的應用最為Ｊ泛 。 其 “
然而這 并非說明 Ｍｅ 分析不能應用于非實驗類 型的研究 ， ｔ ａ 目前在 管理學 、 經濟學 和社會學領域的研究成 果中已有很多應用 Ｍ ｔ分 ｅａ
析 的實例 。審計學作為管 理學科 的一個分 支 ，也 可以嘗試 應用 Ｍｅ 分析進行實證研究 。由于審計研究 的 自身特點 ． ｅａ ｔ ａ Ｍ ｔ 分析在
審計學領域 的應用必 然會 產生一些新 的問題 ， 本文 以該 方法在審
Ｍ ｔ分析的基本 方法是依靠搜 集 已發表 或未發 表的具有某 ｅ ａ
一
可比特性 的文獻 ，應用特定的設計 和統計學方法進行分析與綜
合評 價，對具有不同設計方法及不同樣本的研究結果進行綜合 比 較。 由此可見 Ｍｅ 分析是一種嚴密的 、 的分析方法 ， ｔ ａ 系統 而不是簡 單的綜合 和推測 ，更多情況下 Ｍ ｔ ｅ ａ分析可 以稱之 為觀察性研究。
計學研究中的應用實踐為基礎， 探討其在審計學領域的應用前景
和存在問題 。
一
、
Ｍｅａ分 析 概 述 ｔ
它的 目的是利 用來 自于已有案例 的大量數據 得 出更 佳的統計結
果。
Ｍ ｔ分析是 對具有相 同研究 目的的多個獨 立研究結 果進行 ｅ ａ 系統的 、 定量的統計分析 與綜合評 價的一種 研究方法 ， 是對文獻
資料的再分析 ， 是進行 系統綜 述的基 本方 法之一。Ｍｅ 分析 的主 ｔ ａ
Ｍ ｔ分析包括如下 ５ ｅ ａ 個基 本步 驟 ： １ 研究設 計。明確研究 （） 目的 ， 研究 資料 的來 源 、 圍及 其內容 ， 規定 范 在資料收集前制定一
及多個項 目時 ， 按照各種可能結果及其相關概率確定”。這里 “ 最 佳估計數 ”和 “ 可能結 果”及 “ 關概率”的確 定 ， 相 都是應用會計
版
。
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職業判斷 的典型體現 。新準則 體系對于會計職業判 斷的強調 ， 實 際上是對會計專業 人士 的職 業素質 和專 業能 力提 出了更高 的要 求， 是對企業會計人員的一項嚴峻考驗 。
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出版 社２ ０ 年 版 。 ０５
（ 編輯 李澤 國）
射套 通孔 ? 綜合版 ２０ 年第 ８ ０６ 期
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